Bağımsız denetim sessizce gelir. Büyük bir tur kapatan startup, cirosu ikiye katlanan e-ticaret şirketi, bağlı ortaklıkları birlikte sayılan grup: bir bahar günü mali müşavir, şirketin eşikleri iki yıl üst üste aştığını ve genel kuruldan önce denetçi seçilmesi gerektiğini söyler. Bu anı kaçırmanın 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun (TTK) 397/2. maddesinde sert bir sonucu vardır: denetime tabi olduğu hâlde denetlettirilmemiş finansal tablolar ile yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporu düzenlenmemiş hükmündedir; bu da genel kurulun onayını, kâr dağıtım kararını ve ibrayı sarsar. Bu yazı, Mart 2026’da değiştirilen 6434 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı uyarınca kimin denetime tabi olduğunu, üç ölçütten ikisi ve art arda iki hesap dönemi kuralının nasıl işlediğini, eşiklerin bağlı ortaklıklarla birlikte nasıl ölçüldüğünü, hangi şirketlerin büyüklüğüne bakılmaksızın denetlendiğini, denetçinin TTK m.399 uyarınca nasıl seçilip değiştirildiğini, denetimin kapsamını ve olumsuz görüşün sonuçlarını, denetime tabi şirketin hangi raporlama çerçevesini kullanacağını anlatır. Pay sahibinin bilgi alma hakkı ve özel denetim ile yönetim kurulu üyesinin sorumluluğu yazılarımızın devamı niteliğindedir.
Kim belirler: TTK m.397/4 ve Cumhurbaşkanı Kararı
Kanun denetime tabi şirketleri kendisi saymaz. TTK m.397/4, m.398 kapsamında denetime tabi olacak şirketlerin Cumhurbaşkanınca belirleneceğini söyler; m.397/1 ise bu şirketlerin ve şirketler topluluğunun finansal tablolarının, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunca (KGK) yayımlanan Türkiye Denetim Standartlarına göre denetçi tarafından denetlenmesini ve yönetim kurulu faaliyet raporundaki finansal bilgilerin denetlenen tablolarla tutarlılığının da denetim kapsamında olmasını öngörür. Yürürlükteki düzenleme, 29.11.2022 tarihli ve 6434 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile yürürlüğe konulan Bağımsız Denetime Tabi Şirketlerin Belirlenmesine Dair Karar’dır (RG 30.11.2022/32029, yürürlük 1.1.2023). Karar; 8313 sayılı (RG 6.4.2024), 9774 sayılı (RG 1.5.2025) ve en son 16.3.2026 tarihli ve 11066 sayılı (RG 17.3.2026/33199) Cumhurbaşkanı Kararlarıyla değiştirildi. Karar’ın 2. maddesi “şirket”i TTK’da düzenlenen sermaye şirketleri olarak tanımlar; dolayısıyla limited şirketler de anonim şirketler kadar kapsamdadır. Kanun’un denetim bölümü anonim şirket için yazılmış olsa da TTK m.635, anonim şirketin denetçiye ilişkin hükümlerini limited şirkete de uygular.
Mart 2026 değişikliği sonrası eşikler
Karar’ın 3/1-b maddesi, üç ölçütten en az ikisinin eşik değerlerini art arda iki hesap döneminde aşan şirketleri denetime tabi kılar. Ölçütler aktif toplamı, yıllık net satış hasılatı ve çalışan sayısıdır; değerler şirketin kategorisine göre değişir. Genel kategorideki, yani ekli (I) ve (II) sayılı listelerde yer almayan ve halka açık sayılmayan şirketler için 11066 sayılı Karar’la değişik 3/1-b-3 alt bendi eşikleri şöyle belirler: aktif toplamı 500 milyon Türk lirası, yıllık net satış hasılatı 1 milyar Türk lirası ve çalışan sayısı 150 kişi. Karar’a ekli yürürlük tablosuna göre yeni değerler, 1.1.2026 ve sonrasında başlayan hesap dönemlerinde denetime tabi olma durumunun belirlenmesinde esas alınır. (II) sayılı listedeki şirketler, kabaca Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumu düzenlemesine tabi şirketler (çağrı merkezleri hariç), TMSF’nin devraldığı şirketler ve sermayesinin en az yarısı belediyelere ait şirketler için 9774 sayılı Karar’la değişik 3/1-b-2 alt bendi 120 milyon lira aktif, 150 milyon lira hasılat ve 100 çalışan öngörür. 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu kapsamında halka açık sayılan ancak araçları borsada işlem görmeyen şirketler için 3/1-b-1 alt bendi en düşük değerleri korur: 30 milyon lira aktif, 40 milyon lira hasılat ve 50 çalışan. Hem 2026 hem 2027’de 160 çalışanı, 600 milyon lira aktifi ve 700 milyon lira hasılatı olan bir yazılım şirketi, iki ölçütü (aktif ve çalışan) iki ardışık dönemde aştığı için 2028’den itibaren denetime tabi olur.
Testin uygulanması: iki yılda giriş, iki yılda çıkış, gruplar
Mekanik, Karar’ın 5. maddesindedir. 5/1 uyarınca üç ölçütten en az ikisinin eşiğini art arda iki hesap döneminde aşan şirket, müteakip hesap döneminden itibaren denetime tabi olur. 5/2 uyarınca eşikleri aştığı için denetime tabi olan şirket, art arda iki hesap döneminde en az iki ölçütün eşiğinin altında kalırsa ya da bir hesap döneminde en az iki ölçütün eşiğinin yüzde 20 veya daha fazla altında kalırsa müteakip dönemden itibaren kapsamdan çıkar. 5/3 uyarınca aktif toplamı ve hasılat için şirketin tabi olduğu mevzuata göre hazırlanmış son iki yıla ait finansal tablolar, çalışan sayısı için son iki yılın ortalama çalışan sayısı esas alınır. Grupları yakalayan hüküm 5/4’tür: şirket, bağlı ortaklıkları ve iştirakleriyle birlikte değerlendirilir; aktif ve hasılat bakımından ana ortaklık ile bağlı ortaklığın finansal tablolarındaki kalemler toplanır (varsa grup içi işlemler yok edilir), çalışan sayısında son iki yılın ortalamaları toplanır; iştiraklerin kalemleri ise şirketin iştirakteki payı oranında dikkate alınır. Üç faal bağlı ortaklığı olan bir holding, dört şirketten hiçbiri tek başına kapsamda olmasa da denetime tabi olabilir. 5/5, mevzuatta hüküm bulunmayan hâllerde ara dönem sınırlı denetim yükümlülüğünü KGK’ya bırakır; 5/6 ise tereddütleri gidermeye KGK’yı yetkili kılar.
Büyüklüğe bakılmadan denetlenenler: (I) sayılı liste ve istisnalar
Karar’ın 3/1-a maddesi, (I) sayılı listedeki şirketleri herhangi bir ölçüte bağlı olmaksızın denetime tabi kılar. Liste, başkaca kurumlar yanında, Sermaye Piyasası Kurulunun düzenlemesine tabi kuruluşları (yatırım kuruluşları, kolektif yatırım kuruluşları, portföy yönetim şirketleri, sermaye piyasası aracı borsada işlem gören veya geçerli izahnamesi ya da ihraç belgesi bulunan anonim şirketler, halka arz etmeksizin pay dışında sermaye piyasası aracı ihraç eden şirketler dâhil), Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumunun düzenlemesine tabi bankalar ile finansal kiralama, faktoring, finansman, varlık yönetim ve tasarruf finansman şirketlerini, sigorta, reasürans ve emeklilik şirketlerini, Borsa İstanbul’da yetkili kıymetli maden aracı kurumlarını, lisanslı depo işletmelerini, belirli medya hizmet sağlayıcılarını, düzenlemeleri denetim gerektiren enerji piyasası lisans sahiplerini, Merkez Bankası düzenlemesine tabi ödeme ve elektronik para kuruluşlarını ve kamu iktisadi teşebbüsleri ile bağlı ortaklıklarını (2024’te eklenip 2026 değişikliğiyle yeniden düzenlenen 9. sıra) ve KİT’lerin çoğunluğuna sahip olduğu belirli doğal gaz şirketlerini kapsar. Bir ödeme veya elektronik para kuruluşu hasılatı ne olursa olsun ilk günden denetlenir; kitle fonlaması platformları ise (I) sayılı listede yer almaz ve listedeki bir kategoriye girmedikçe eşiklere göre değerlendirilir; KVHS lisans rehberimizin okurları, kripto varlık hizmet sağlayıcılarının zaten Sermaye Piyasası Kanunu ve Kurul tebliğleri uyarınca denetlendiğini hatırlamalıdır. Karar’ın 4. maddesi ise özelleştirme kanununa tabi bazı şirketleri, sermayesinin en az yarısı doğrudan veya dolaylı olarak devlete ve diğer kamu kurumlarına ait şirketleri (istisnalarıyla) ve TMSF idaresinde tasfiye edilen tasarruf finansman şirketlerini kapsam dışında tutar.
Denetçinin seçimi: TTK m.399
TTK m.399/1 uyarınca denetçi şirket genel kurulunca, topluluk denetçisi ana şirketin genel kurulunca, her faaliyet dönemi için ve her hâlde görevini yerine getireceği faaliyet dönemi bitmeden seçilir; yönetim kurulu seçimi gecikmeksizin ticaret siciline tescil ettirir, Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi ile internet sitesinde ilan eder. TTK m.400/2 uyarınca on yıl içinde aynı şirket için toplam yedi yıl denetçi seçilen denetçi, üç yıl geçmedikçe yeniden seçilemez. Seçim yalnızca mahkeme yoluyla geri alınabilir: m.399/4 uyarınca şirket merkezindeki asliye ticaret mahkemesi, yönetim kurulunun veya sermayenin yüzde onunu (halka açık şirketlerde yüzde beşini) oluşturan pay sahiplerinin istemi üzerine, seçilmiş denetçinin şahsına ilişkin haklı bir sebebin, özellikle taraflı davrandığı yönünde bir kuşkunun varlığı hâlinde başka bir denetçi atayabilir. Dava, seçimin Ticaret Sicili Gazetesinde ilanından itibaren üç hafta içinde açılır; azlığın dava açabilmesi için seçime karşı oy vermiş, karşı oyunu tutanağa geçirtmiş ve en az üç aydan beri pay sahibi olması şarttır (m.399/5). Faaliyet döneminin dördüncü ayına kadar denetçi seçilememişse veya seçilen denetçi görevi reddeder, sözleşmeyi fesheder ya da görevini yapamazsa, m.399/6 uyarınca yönetim kurulu, her yönetim kurulu üyesi veya herhangi bir pay sahibi mahkemeden denetçi atanmasını isteyebilir; mahkeme kararı kesindir. Denetçi de sözleşmeyi ancak haklı sebep varsa veya kendisine karşı görevden alma davası açılmışsa feshedebilir (m.399/8); görüş yazısının içeriğine ilişkin fikir ayrılıkları ile denetlemenin şirketçe sınırlandırılması denetçi için haklı sebep sayılmaz.
Denetimin kapsamı ve görüşün sonuçları
TTK m.398 denetimi; şirketin ve topluluğun finansal tabloları ile yönetim kurulunun yıllık faaliyet raporunun denetimi olarak tanımlar ve envanteri, muhasebeyi, Türkiye Denetim Standartlarının öngördüğü ölçüde iç denetimi, m.378 uyarınca verilen riskin erken saptanması raporlarını ve Türkiye Muhasebe Standartlarına, kanuna ve esas sözleşmenin finansal tablolara ilişkin hükümlerine uyumu kapsama alır; denetçi ayrıca yönetim kurulunun m.378’deki risk saptama sistemini ve komitesini kurup kurmadığına ilişkin ayrı bir rapor sunar. TTK m.403 görüş türlerini düzenler: olumlu görüş; finansal tabloların şirketin yetkili kurullarınca düzeltilebilecek ve etkisi kapsamlı olmayan aykırılıklar içerdiği hâllerde sınırlandırılmış olumlu görüş; olumsuz görüş; ve belirsizlikler ya da şirketin kısıtlamaları denetimin tamamlanmasına olanak vermiyorsa görüş vermekten kaçınma, ki kaçınma olumsuz görüşün sonuçlarını doğurur (m.403/4). Olumsuz görüşün ortaklık hukuku sonucu ağırdır: m.403/5 uyarınca yönetim kurulu, görüş yazısının kendisine tesliminden itibaren dört iş günü içinde genel kurulu toplantıya çağırır ve genel kurul yeni bir yönetim kurulu seçer (esas sözleşmede aksi öngörülmemişse eski üyeler yeniden seçilebilir); yeni yönetim kurulu altı ay içinde kanuna, esas sözleşmeye ve standartlara uygun finansal tablolar hazırlatır. Denetlettirilmemiş tabloları düzenlenmemiş sayan m.397/2 ile birlikte bu kurallar, denetimi bir uyum formalitesi değil bir yönetişim olayı hâline getirir; yatırımcıların bilgi alma haklarının genellikle denetlenmiş hesapları içermesinin nedeni budur.
Hangi çerçeve: TFRS mi BOBİ FRS mi?
Denetime tabi olmak muhasebe çerçevesini de değiştirir. KGK’nın Büyük ve Orta Boy İşletmeler için Finansal Raporlama Standardı (BOBİ FRS) Hakkında Tebliği (RG 29.7.2017/30138 mükerrer), 1.1.2018 ve sonrasında başlayan hesap dönemlerinden itibaren, bağımsız denetime tabi olup Türkiye Finansal Raporlama Standartlarını (TFRS) uygulamayan işletmelerin finansal tablolarını BOBİ FRS’ye göre hazırlamasını öngörür; UFRS ile örtüşen TFRS ise KGK’nın TFRS uygulama kapsamına ilişkin ayrı kararı uyarınca borsa şirketleri, bankalar ve sigorta şirketleri gibi kamu yararını ilgilendiren kuruluşlar için zorunlu kalır. Uygulamada yeni denetime giren bir startup, Tekdüzen Hesap Planı’na göre vergi esaslı tuttuğu rakamlarını, genellikle önceki yılın karşılaştırmalı verileriyle birlikte BOBİ FRS’ye göre yeniden düzenlemek zorundadır; TTK m.88 de tacirlerin finansal tablolarını KGK’nın yayımladığı Türkiye Muhasebe Standartlarına uygun düzenlemesini ister. Denetime tabi olmak, Gelir İdaresi Başkanlığının Elektronik Defter Genel Tebliği (Sıra No: 1) uyarınca e-Defter yükümlülüğünün de bağımsız bir sebebidir; ancak 2024 değişikliğinden bu yana bilanço esasına göre defter tutan her şirket zaten 1.1.2025’ten itibaren e-Defter kapsamındadır.
İki eşiği yalnızca 2026’da aştık. 2027’de denetime tabi miyiz?
Hayır. Karar’ın 5/1 maddesi en az iki eşiğin art arda iki hesap döneminde aşılmasını arar; yükümlülük ikinci dönemi izleyen dönemde başlar. 2027 de eşiklerin üzerinde geçerse ilk denetlenecek tablolar 2028 tabloları olur ve denetçinin 2028 genel kurulunda, her hâlde 2028 sona ermeden seçilmesi gerekir.
Ana ortağımız yurt dışında ve biz tek Türk şirketiyiz. Grup kuralı bizi etkiler mi?
5/4 maddesi Türk şirketinin kendi bağlı ortaklıklarını ve iştiraklerini onun rakamlarına ekler; yabancı ana ortağın rakamları Türk bağlı ortaklığına eklenmez. Buna karşılık birden çok faal şirketi olan bir Türk holdingi bunları toplar ve her biri küçük olsa da denetime tabi olabilir.
Denetçi seçmezsek ne olur?
Dördüncü aydan sonra herhangi bir pay sahibi veya yönetim kurulu üyesi m.399/6 uyarınca mahkemeden denetçi atanmasını isteyebilir; denetlettirilmemiş tablolar m.397/2 uyarınca düzenlenmemiş sayıldığından genel kurul bunları geçerli biçimde onaylayamaz ve bunlara dayanarak kâr dağıtımına karar veremez. e-Defter yükümlülüğü ve bunun ihlalinin vergi hukuku sonuçları ayrıca işler.
İlgili: IFRS S1/S2 · defter değeri · özel denetim · azınlık hakları.
Kaynak. 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu (m.88, 378, 397–403, 635); Bağımsız Denetime Tabi Şirketlerin Belirlenmesine Dair Karar (6434 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı) (güncel metin, m.2–5 ve (I)–(II) sayılı listeler); 11066 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı (RG 17.3.2026/33199); KGK BOBİ FRS Hakkında Tebliğ (RG 29.7.2017/30138 mükerrer); GİB Elektronik Defter Genel Tebliği (Sıra No: 1). Mevzuat bağlantıları mevzuat.gov.tr’deki resmî metinlere gider.
Bu yazı genel bilgilendirme amacıyla hazırlanmıştır ve hukuki tavsiye niteliği taşımaz. Somut bir durumun değerlendirilmesi için hukuki destek alınmalıdır.
